L'expert fiscal : le panorama de la fiscalité patrimoniale en février 2015
Par
Par Guillaume Hublot, Docteur en droit, Diplôme supérieur de notariat, associé KMH gestion privée, Annabelle Pando et Frédérique Perrotin, Journalistes
Focus
ISF et Monaco : la CEDH valide la rétroactivité de la convention fiscale
La Cour européenne des droits de l’homme (CEDH) vient de débouter huit contribuables français dans un litige qui les opposait à l’administration fiscale en matière d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) (CEDH, 15 janv. 2015, aff. 26918/11, 36963/11, 36967/11, 36969/11, 36970/11 et 36971/11). Dans cette affaire, les contribuables étaient des ressortissants français et résidents de Monaco. En vertu de la convention fiscale franco-monégasque signée le 18 mai 1963 plusieurs fois modifiée, « les personnes de nationalité française résidentes de Monaco étaient assujetties en France à l’impôt sur le revenu des personnes physiques et à la taxe complémentaire dans les mêmes conditions que si elles avaient leur domicile ou leur résidence en France ». En matière d’ISF, les textes préparatoires à la modification de la convention prévoyaient que les Français ayant transporté leur domicile ou résidence à Monaco à compter du 1er janvier 1989 se voyaient assujettis à l’ISF à compter du 1er janvier 2002 dans les mêmes conditions que les contribuables français fiscalement domiciliés en France, c’est-à-dire sur une base mondiale. Cette mesure a été validée en 2005 par la loi n° 2005-227 du 14 mars 2005 (JO 15 mars) autorisant l’approbation par la France de l’avenant à la convention fiscale. Les déclarations ISF rectificatives pour les années 2002 à 2005 ont fait l’objet de réclamations par les contribuables. En 2010, la Cour de cassation a estimé que l’avenant ne procédait à aucune discrimination et ménageait un juste équilibre entre les exigences de l’intérêt général et les impératifs de la protection des droits des contribuables et, d’autre part, que le paiement par anticipation n’ouvrait pas droit à restitution dès lors que l’imposition était due (Cass. com., 26 oct. 2010, n° 09-15.044). Par la suite, les contribuables ont porté l’affaire devant la CEDH, alléguant que leur soumission à l’ISF avec effet rétroactif a porté atteinte à leurs droits au respect de leurs biens et a constitué une discrimination illicite en violation de l’article 1 du Protocole n° 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales. Mais ils n’ont pas été suivis par la Cour de Strasbourg, celle-ci ayant estimé que la loi de 2005 n’a pas rompu le juste équilibre devant régner entre les exigences de l’intérêt général de la communauté et les impératifs de sauvegarde des droits fondamentaux de l’individu, et que, partant, le Protocole susvisé n’a pas été violé.
Les infos du mois
- Publication à date fixe des instructions fiscales
Revendiquée par la Confédération générale des petites et moyennes entreprises au nom de la simplification de la vie des entreprises, la publication des instructions fiscales à date fixe est mise en œuvre. La mesure, intégrée au Bulletin officiel des finances publiques, prévoit que les instructions intéressant exclusivement ou principalement la vie des entreprises sont publiées à échéance mensuelle, le premier mercredi de chaque mois. Les instructions intéressant les particuliers continuent d’être publiées au fil de l’eau, en dehors du premier mercredi de chaque mois. Enfin, les réparations doctrinales ou formelles sont publiées aux mêmes échéances que les nouvelles instructions, soit au fil de l’eau pour les instructions intéressant les particuliers et le premier mercredi de chaque mois pour celles concernant les entreprises.
- Les députés adoptent la nouvelle convention fiscale France-Andorre
Les députés ont adopté en deuxième lecture le projet de convention fiscale signée le 2 avril 2013 entre le gouvernement français et celui de la principauté d’Andorre, en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôt sur le revenu. Suite à son rejet par le Sénat, le projet de loi d’approbation avait été soumis à l’examen de la commission mixte paritaire qui avait échoué à trouver un compromis. L’un des points de discorde réside dans l’article 25, alinéa d – dont il n’est pas possible d’envisager la suppression par amendement s’agissant d’une convention –, selon lequel : « La France peut imposer les personnes physiques de nationalité française résidentes d’Andorre comme si la présente convention n’existait pas ». Ses détracteurs l’analysent comme un impôt sur la nationalité pour les 2,5 millions de Français établis hors de France, dont environ 3 200 en Andorre. D’après la secrétaire d’État au Développement et à la Francophonie, auprès du ministre des Affaires étrangères et du Développement international, Annick Girardin, « la mention d’une possible imposition des nationaux français résidant dans la principauté d’Andorre est sans effet juridique (…) parce que, conformément à l’article 34 de la Constitution française, seul le Parlement peut, dans le cadre d’une loi, créer une imposition nouvelle. Cette mention dans le texte de la convention s’avère donc bien juridiquement caduque ». Sa présence dans la convention se justifie par le contexte des négociations entre la France et la principauté d’Andorre. « À cette époque, l’État andorran ne disposait pas de fiscalité directe. Aussi apparaissait-il préférable de prendre toutes les garanties possibles ». Or, depuis le 15 janvier dernier, Andorre s’est dotée pour la première fois d’un impôt sur le revenu, aux taux de 5 et 10 %. Le projet de loi a été transmis au Sénat pour une nouvelle lecture.
- Nouvelle définition fiscale des véhicules de collection
Suite à la publication d’une circulaire des douanes (Circ. FCPD1421298C, 8 sept. 2014, BO douanes n° 7032), Bercy modifie la définition des véhicules de collections utile à l’application de la taxe forfaitaire sur les objets précieux et l’exonération de l’impôt de solidarité sur la fortune à compter de l’année 2015. Outre les véhicules ayant participé à un événement historique ou qui disposent d’un palmarès sportif significatif, il s’agit de ceux qui se trouvent dans leur état d’origine, qui sont âgés d’au moins trente ans et dont le modèle n’est plus produit (BOFIP 8 janv. 2015 : RPPM – PA).
- Révision des valeurs locatives : la phase de test est lancée
La révision des valeurs locatives des locaux d’habitation prévue à l’article 74 de la loi n° 2013-1279 du 29 décembre 2013 de finances rectificative pour 2013 (JO 30 déc.) est lancée. Le gouvernement a publié un arrêté fixant la liste des cinq départements concernés par la phase d’expérimentation (Arr. 18 déc. 2014, JO 26 déc., p. 22284). Il s’agit des départements de la Charente-Maritime (17), de l’Orne (61), de Paris (75), du Nord (59), et du Val-de-Marne (94). La valeur locative des locaux d’habitation n’ayant pas été révisée depuis 1970, il s’agit d’une réforme de grande ampleur. Les propriétaires des locaux doivent souscrire une déclaration, indiquant notamment pour les locaux donnés en location le montant annuel du loyer au 1er janvier 2015. À partir des valeurs locatives qui auront été déterminées et des simulations, le gouvernement remettra au Parlement, avant le 30 septembre 2015, un rapport retraçant et évaluant les conséquences de cette révision pour les contribuables ainsi que pour les collectivités territoriales et l’État. Il précisera les modalités de révision de ces bases à produit fiscal constant pour les collectivités locales et mesurera les potentiels transferts de fiscalité entre les contribuables. À l’issue de cette phase de test, le processus de révision sera généralisé, avec sans doute un mécanisme de lissage pour en atténuer les effets tant en termes de fiscalité qu’en termes de finances publiques.
- Le Conseil constitutionnel attentif à la notion de facultés contributives
Saisi par la Cour de cassation d’une question prioritaire de constitutionnalité posée dans le cadre d’un redressement fiscal portant sur la valeur d’une créance à terme que la requérante n’avait pas déclarée à sa valeur nominale pour l’assiette de l’ISF, le Conseil constitutionnel a considéré que le troisième alinéa de l’article 760 du Code général des impôts (CGI) méconnaît la garantie des droits prévue par l’article 16 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen (Cons. const., 15 janv. 2015, n° 2014-436 QPC, Mme Roxane S.). Lorsqu’une créance à terme a été soumise à l’impôt sur une base estimative en application du deuxième alinéa de l’article 760 du CGI, le créancier est tenu de déclarer toute somme supplémentaire recouvrée postérieurement à l’évaluation en sus de celle-ci. Cette règle fiscale institue donc un mécanisme de révision des bases d’imposition au seul bénéfice de l’administration fiscale lorsque le montant de la créance recouvrée diffère du montant sur lequel l’impôt a été calculé. Le Conseil relève que « l’imposition supplémentaire qui en résulte n’est ainsi pas soumise à la condition que la créance avait été sous-évaluée à la date du fait générateur de l’impôt ». Le troisième alinéa de l’article 760 du CGI institue des modalités de fixation de l’assiette de l’impôt qui sont sans rapport avec l’appréciation des facultés contributives des contribuables assujettis à ces impôts, méconnaissant le principe d’égalité devant les charges publiques. Cette déclaration d’inconstitutionnalité prend effet à compter de la publication de la décision du Conseil et est applicable à toutes les affaires non jugées définitivement à cette date. Les créances à terme ayant fait l’objet d’une déclaration estimative sur le fondement du deuxième alinéa de l’article 760 du CGI seront soumises au régime de droit commun des créances exigibles, prévu par l’article 758 du CGI.
- Lettre d’option et délai postal
Le Conseil d’État a précisé qu’une option tardive pour l’impôt sur le revenu exercée par une société à responsabilité limitée (SARL) de famille peut avoir été valablement exercée (CE, 5 nov. 2014, n° 367371). Dans cette affaire, un couple de contribuables associés de deux SARL ont adressé à l’administration fiscale une lettre d’option pour le régime fiscal des SARL de famille pour ces deux sociétés datée du 31 décembre 2000. Or les SARL de famille qui, en application de l’article 239 bis AA du Code général des impôts, désirent opter à compter d’un exercice déterminé pour le régime fiscal des sociétés de personnes doivent notifier leur option avant la date d’ouverture de cet exercice au service des impôts auprès duquel doit être souscrite la déclaration de résultats. Une option notifiée à l’administration fiscale postérieurement à la date d’ouverture d’un exercice ne peut donc recevoir effet qu’au titre de l’exercice suivant. Dans le cadre d’un redressement fiscal, les contribuables remettaient en cause leur option, estimant que n’ayant pas été valablement exercée, elle ne pouvait produire d’effet. Pour le Conseil d’État, les contribuables ne peuvent utilement invoquer le caractère tardif de cette option dans la mesure où la SARL a clairement manifesté son intention d’opter à compter d’un exercice et où les déclarations correspondantes ont été souscrites.
- La liste web des abus de droit selon Bercy
La direction générale des finances publiques lance un site qui énumère les schémas considérés comme abusifs et indique les pénalités assorties. Bercy rappelle que dans certains cas, aux sanctions administratives peuvent s’ajouter les sanctions pénales, notamment en matière de TVA, ou lorsque la qualification d’escroquerie est retenue. Les premiers montages ciblés sont : l’utilisation de logiciels de double comptabilité ; le remboursement indu de TVA ; la rétention de TVA ; la revendication abusive de TVA sur la marge ; la fraude à la TVA de type carrousel ; la facturation de complaisance ; la délocalisation fictive d’entreprises exploitées en France ; les schémas d’intéressement sauvage de certains cadres dirigeants ; les défiscalisations abusives outre-mer et la dissimulation d’avoirs détenus à l’étranger. La liste devrait être régulièrement augmentée dans le temps.
Voir la liste web des abus de droit
Analyse : L’ensemble des fiches sont parfaitement didactiques et relèvent sans doute d’une très bonne initiative. L’exposé renforce ainsi l’éducation des contribuables et des conseillers par des avertissements très clairs. Ainsi, le praticien ou le contribuable qui aurait imaginé avoir eu simplement une très bonne idée pourra clairement savoir si cette idée relève d’un cas de fraude répertorié. Dans un tel cas, il pourra sans doute renoncer à utiliser tel ou tel type de système. De même, nous pensons que cette nouvelle base documentaire est de nature à renforcer la responsabilité des conseillers. À ce stade, la base ne reprend que des schémas de fraude avérée. L’administration fiscale ne s’en sert donc pas pour le moment, en vue d’élaborer une nouvelle doctrine, mais dans un cadre de prévention. Nous ne pouvons que saluer cette initiative.
Par Guillaume Hublot, Docteur en droit, Diplôme supérieur de notariat, associé KMH gestion privée, Annabelle Pando et Frédérique Perrotin, Journalistes
Paru in Dr. & Patr. 2015, n° 244, p. 64
